2020-01-29
Презентация "Налоговые правоотношения Налоговые ...

Числа и факты. Налоговые правоотношения. Признаки налоговых правоотношений

ЧОУ
ВПО ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ, УПРАВЛЕНИЯ И
ПРАВА

(г.
Казань)

Экономический
факультет

Кафедра
«Финансы и кредит»

НАЛОГОВЫЕ
ПРАВООТНОШЕНИЯ, ПОНЯТИЕ И СТРУКТУРА

Курсовая
работа

По
дисциплине «Налоговое администрирование»

Выполнила:_________________

Студент
гр. 871

Ильина
Светлана Валерьевна

Научный
руководитель:______

к.
э. н., доцент Гарасимчук Елена

Геннадьевна

Набережные
Челны – 2010

Введение

Реформирование
экономики России было нацелено на
переход к рыночным отношениям, что в
свою очередь привело к возрастанию роли
налогов и их воздействия на различные
стороны жизнедеятельности общества и
государства. Налоги выступают основным
источником доходов бюджетной системы,
и, следовательно, решающим фактором
создания финансовой базы, необходимой
для выполнения социально-экономических
и других задач государства, в том числе
обеспечения обороноспособности и
безопасности страны, материальной
гарантированности прав человека и
гражданина.

Механизм налогообложения
приводится в действие с помощью правовых
норм, совокупность которых именуется
налоговым правом. В современных условиях
— это крупная отрасль права, имеющая
свои особенности предмета и метода
правового регулирования. Следовательно,
актуальность данной темы исследования
обусловлена теоретической и практической
значимостью вопросов, касающихся
нормативно-правового регулирования
налоговых правоотношений в Российской
Федерации.

Значение налоговых
правоотношений также обусловлено
значением налогов для жизни общества
и государства. В той или иной мере нормы
налогового права затрагивают интересы
каждого человека, каждой организации.

Целью курсового
исследования является изучение понятия
и структуры налоговых правоотношений.
Для достижения поставленной цели
необходимо решить следующие задачи:

1. дать определение
налоговому правоотношению, установить,
что такое правоотношение вообще
применительно ко всем отраслям права;

2. провести исследование
видов налоговых правоотношений;

3. рассмотреть
особенности налогового правоотношения
как элемента механизма правового
регулирования;

4. установить основных
участников налоговых правоотношений
в РФ;

5. раскрыть основания
возникновения и прекращения налоговых
правоотношений;

6.
определить состав и структуру налогового
правоотношения;

7.
выявить
проблемы и перспективы совершенствования
и развития налоговых правоотношений.

Объектом курсового
исследования являются налоговые
правоотношения, складывающиеся в
процессе нормативно-правовой регламентации
налогообложения, а также их осуществление
на практике.

Предметом исследования являются
нормы финансового, административного,
гражданского и иных отраслей права,
посредством которых осуществляется
нормативно-правовая регламентация
регулирования налогообложения в
Российской Федерации.

Предметом исследования
– проблемы правоотношений субъектов
налогового права.

Структура курсовой работы состоит
из введения, двух глав, выводов и
предложений, списка используемой
литературы. Каждая глава в свою очередь
делится на три-четыре параграфа.

Первая глава посвящена
исследованию налогового правоотношения
как вида финансового правоотношения.
Здесь были определены сущность налогового
правоотношения, его виды, а также
проанализировано налоговое правоотношение
как элемент механизма правового
регулирования.

Вторая глава посвящена анализу
субъектно-объектного состава налогового
правоотношения, в частности участники
налоговых правоотношений, основания
возникновения и прекращения, содержание,
совершенствование и развитие налоговых
правоотношений.

При проведении
курсового исследования были использованы
различные методы исследования. Среди
использованных методов можно выделить:
аналитический, сравнительный методы,
метод изучения нормативно-правовой
базы и библиографических источников,
метод обобщения.

Теоретической основой
для написания курсовой работы послужили
нормативно-правовые акты, различные
литературные источники, полный список
которых приведён в конце работы.

1. Налоговое правоотношение
как вид финансового правоотношения

1.1. Сущность налогового
правоотношения

Налоговые
правоотношения


это охраняемые государством об-щественные
отношения, возникающие в сфере
налогообложения, которые представляют
собой социально значимую связь субъек-тов
посредством

прав

и обязанностей, предусмотренных нормами
налогового права.

Распространенное
мнение высказывает Н.И. Химичева,
характеризуя налоговые правоотношения
как урегулированные нормами налогового
права общественные финансовые отношения,
возникающие по поводу установления и
взимания налогов с организаций и
физических лиц . Это же определение
наблюдается в работе О.В. Староверовой,
где «налоговые отношения отличаются
от финансовых и административных
наличием особых элементов: субъектов
и объектов».

Сущность налогового
правоотношения с введением, установлением
и взиманием налогов и сборов связывает
А.В. Брызгалин. Он указывает, что «налоговые
правоотношения можно определить как
урегулированные нормами налогового
права общественные отношения, возникающие
в связи с установлением, введением и
взиманием налогов и сборов» .
Подтверждает это и С.Г. Пепеляев,
выделяющий стержнем налоговых
правоотношений отношения по взиманию
налогов. Однако четкого определения
налоговых правоотношений в своих работах
он не дает .

Более широкого
подхода придерживается А. Б. Борисов.
По мнению этого автора, «Налоговые
правоотношения носят комплексный
характер и вытекают из финансовых,
конституционных, имущественных,
административных управленческих,
арбитражно-процессуальных,
административно-процессуальных,
информационных, гражданско-процессуальных
отношений» .

Таким образом,
приведенный анализ позволяет заключить,
что по своей правовой природе, сущности
и значению правовые отношения в сфере
налогообложения могут быть охарактеризованы
как социально значимые общественные
отношения сложносоставного характера.
Вопрос о материальном содержании
(составе) таких правовых отношений в
настоящее время продолжает оставаться
дискуссионным.

Правоотношение обычно понимают
как общественное отношение, урегулированное
нормой права, участники которого наделены
субъективными правами и обязанностями.

Правоотношение является
результатом воздействия нормы права
на фактическое общественное отношение.
Оно выступает в качестве одной из форм
реализации права, когда абстрактная
модель возможного или должного
общественного отношения, сформулированная
в норме, обретает характер
персонально-определенной юридической
связи между лицами.

Основанием и предпосылкой для
возникновения правоотношения служит
правовая норма.

Правоотношение носит
волевой характер, т.е. его
участники отдают себе отчет в последствиях
своих действий либо бездействия, даже
если одна из сторон вступила в
правоотношение не по своей воле. Например,
приговоренный к отбытию наказания в
виде лишения свободы, вступает в
правоотношения с администрацией
соответствующего учреждения.

Для правоотношений характерна
индивидуализированная связь
между его субъектами, которая
осуществляется через субъективные
права и обязанности. При этом юридическая
связь между субъектами выражается в их
взаимных правах и обязанностях.
Правоотношение носит представительно-обязывающий
характер. Без взаимных прав
и обязанностей нет и самого правоотношения.
Если одному участнику правоотношения
предоставлено субъективное право, то
у другого участника возникает субъективная
обязанность, исполняя которую, он
обеспечивает обладателю субъективного
права необходимые условия для его
реализации. В то же время у обязанного
лица есть право требовать от обладателя
субъективного права, чтобы оно не
выходило за его пределы.

Структура правоотношения включает
в себя следующие элементы:

Субъекты правоотношения;

Объект правоотношения.

Юридическую сторону
содержания правоотношения составляют
сами субъективные права и обязанности.
Субъективное право и
юридическая обязанность —
это предусмотренная нормой права мера
возможного и должного поведения
участников конкретных правоотношений.
Субъективное право выражается в
правомочиях субъекта,
которые состоят в следующем:

1. возможность субъекта своими
собственными действиями реализовать
свое право;

2. право требовать от другого
участника правоотношения исполнения
своих обязанностей;

3. право обращаться за государственной
защитой, в случае, если субъективное
право нарушено.

Юридическая обязанность — это
обязанность исполнить все то должное,
что предусмотрено нормой права, а в
случае неисполнения претерпевать
предусмотренные санкцией данной нормы
меры государственного воздействия.

1. 2. Виды налоговых правоотношений

В юридической литературе
предлагаются различные виды налоговых
правоотношений.

В зависимости от функций,
выполняемых нормами права, принято
различать регулятивные и охранительные
налоговые правоотношения. К первым
могут быть отнесены отношения по
установлению, введению и взиманию
налогов и сборов. Ко второму виду
относятся отношения по привлечению к
налоговой ответственности.

По характеру налоговых норм они
делятся на отношения материальные и
процессуальные. Отношения по поводу
исчисления и уплаты налогов и сборов,
выполнения иных налоговых обязанностей
относятся к материальным. Отношения,
связанные с порядком назначения,
проведения налоговых проверок,
особенностей привлечения к налоговой
ответственности, порядком обжалования
актов налоговых органов и т. п., можно
отнести к процессуальным.

По субъектному составу налоговые
правоотношения можно подразделить на:

    отношения, возникающие между
    РФ и субъектами РФ; между РФ и муниципальными
    образованиями; между субъектами РФ и
    муниципальными образованиями;

    отношения между государствами
    (муниципальными образованиями) в лице
    уполномоченных органов и налогоплательщиками,
    а также иными участниками налоговых
    правоотношений – по поводу взимания
    налогов и сборов, проведения налогового
    контроля, привлечения к налоговой
    ответственности, а также обжалование
    актов налоговых органов, действий
    (бездействия) их должностных лиц.

По характеру межбюджетных связей
они делятся на отношения на абсолютные
и относительные. Под абсолютными
правоотношениями в теории права
понимаются те, в которых точно определена
только одна сторона. Например, отношения
по установлению и введению налогов и
сборов, в которых уполномоченный орган
принимает соответствующий нормативно-правовой
акт, носящий обязательный характер для
неопределенного числа субъектов.
Относительными являются те правоотношения,
в которых конкретные налогоплательщики
выступают в качестве обязательных лиц,
наделенных соответствующими правами.

    установления и введения налогов
    и сборов;

    взимания налогов и сборов;

    проведения налогового контроля;

    привлечения к ответственности
    за налоговые правоотношения;

    обжалования актов налоговых
    органов, а также действия (бездействия)
    их должностных лиц .

По цели они делятся на основные
и обеспечительные (сопутствующие).
Традиционно основными считаются
отношения по взиманию и уплате налога
и сбора. Отношения, возникающие по поводу
постановки на учет, по проведению
налоговых проверок и т. п. принято
рассматривать как вспомогательные.

  1. Налоговые
    правоотношения
    (5)

    Реферат >> Финансы

    А также их теоретического обоснования. 1 Понятие
    налогового
    правоотношения
    , его структура
    Следует отметить, что в дореволюционной юридической…

  2. Налоговый
    процесс и его структура

    Дипломная работа >> Финансы

    налоговых
    правоотношений
    . Как отмечалось выше, связь финансового права с административным несомненна, однако рассматри­вать понятие
    налогового
    … исследования является налоговый
    процесс его структура
    . Целью исследования налогового
    процесса является…

  3. Налоговое
    планирование предприятия, его структура

    Реферат >> Финансы

    ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО
    ПЛАНИРОВАНИЯ 1.1. Понятие
    и содержание налогового
    планирования на… РИС 2) Структура
    налогового
    планирования Проекция конструкции налогового
    планирования в виде… ли предприятие субъектом налоговых

В результате изучения данной главы студент должен:

  • знать

    понятие и признаки налоговых правоотношений; структуру и состав налоговых правоотношений; значение юридических фактов как оснований возникновения, изменения или прекращения налоговых правоотношений;
  • уметь

    ориентироваться в структуре налоговых правоотношений;
  • владеть

    совокупностью методологических приемов анализа правовых последствий юридических фактов.

Понятие и признаки налоговых правоотношений

В юридической науке налоговые правоотношения определяются как вид общественных отношений, урегулированных нормами налогового права.

Налоговые правоотношения
– это охраняемые государством общественные отношения, возникающие в сфере налогообложения, которые представляют собой социально значимую связь субъектов посредством прав и обязанностей, предусмотренных нормами налогового права.

По своей правовой природе, сущности и значению эти правовые отношения могут быть охарактеризованы как социально значимые общественные отношения сложносоставного характера, состоящие из следующих составных частей (представляющие собой совокупность следующих правовых отношений):

  • 1) властных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации;
  • 2) правовых отношений, возникающих в процессе исполнения соответствующими лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате налогов или сборов (их также называют «налоговые обязательственные отношения»);
  • 3) отношений, возникающих в процессе заключения и исполнения налоговых договоров (налоговые договорные отношения);
  • 4) правовых отношений, возникающих в процессе налогового контроля и контроля за соблюдением налогового законодательства {налоговые контрольные отношения);
  • 5) правовых отношений, возникающих в процессе защиты прав и законных интересов участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков, налоговых органов, государства и др.), т.е. в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а также в процессе налоговых споров;
  • 6) правовых отношений, возникающих в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений (налоговые деликтные отношения).

Обращаясь к рассмотрению вопроса о существенных признаках налоговых правоотношений, в первую очередь необходимо указать на низкую степень изученности этой проблематики в теории налогового права. В российской юридической науке этот вопрос специально не исследовался. Вместе с тем проблема признаков налоговых правоотношений затрагивалась во многих работах попутно с рассмотрением других вопросов теории финансового права. При этом различными учеными выделяются и обосновываются следующие признаки.

Во-первых,
многие исследователи акцентируют внимание на публично-правовом и (или) властном характере
налоговых правоотношений, дополняя эту характеристику тезисом о возможности существования таких правоотношений только в сфере налогообложения.
Однако большинство вопросов по этой теме являются в настоящее время дискуссионными.

Например, рассматривая финансовые правоотношения, Е. А. Ровинский, а затем и Н. И. Химичева отмечали, что все финансовые, в том числе и налоговые, правоотношения возникают в процессе перераспределения национального дохода и имеют денежный характер. При этом особенностью таких правоотношений является то, что одной из сторон в них всегда выступает государство или уполномоченный орган. Поэтому такие отношения характеризовались ими как государственновластные имущественные (денежные) отношения .

На таких же позициях находится и И. И. Кучеров, который указывает, что рассматриваемые правоотношения «носят публичный характер» и при этом «имеют место исключительно в сфере налогообложения» .

Вместе с тем более точной нам представляется точка зрения Д. В. Винницкого, который подчеркивает, что «налоговые отношения – это отношения собственности в сфере распределения бремени публичных расходов (перераспределения материальных благ)» . При этом публичный характер таких отношений проявляется в том, что в качестве одной из сторон в ней участвуют публичные субъекты. Однако властный характер налоговых правоотношений, по мнению Д. В. Винницкого, не следует переоценивать. В частности, он пишет, что «хотя налоговые отношения (как и другие публично-правовые отношения) немыслимы вне правовой формы (т.е. иначе, как правоотношения), все- таки властность характеризует именно их правовую форму, а нс фактическое содержание» .

Положение, согласно которому налоговое право (как и административное) активно использует в составе своего методологического аппарата метод властных предписаний (или, как его иначе называют, метод публично-правового регулирования), является в современной российской юридической науке общепризнанным. Однако нельзя отчасти не согласиться с мнением Д. В. Винницкого о том, что «для указанного утверждения нет оснований» .

Аргументируя свою позицию, ученый приводит следующие доводы. Сущность властности выражается в том, что решение любого вопроса (например, издание акта управления) и возникновение на этой основе правового отношения «осуществляется волей одной стороны» . Однако, по мнению Д. В. Винницкого, такая схема регулирования для налогового права не характерна. Для подтверждения такого вывода он рассматривает некоторые аспекты центральной (базовой по его терминологии) налогово-правовой конструкции – налогового обязательственного отношения . Отмечается, что обязанность но уплате налога имеет две фундаментальные предпосылки: во-первых, закрепление оснований ее возникновения и детальной модели ее осуществления в законе (акте представительного органа власти); во-вторых, наличие экономического основания (объекта налогообложения), с которым налоговое законодательство связывает возникновение указанной обязанности (ст. 38 и другие статьи ПК). Органы государственной власти, участвующие в налоговом отношении, не только не способны административным распоряжением (актом) «породить» налоговую обязанность у противостоящих им субъектов, но они, за редчайшими исключениями, не наделены даже полномочиями на то, чтобы прекратить или изменить ее содержание после того, как упомянутая обязанность уже возникла (см., например, п. 3 ст. 44 НК и др.). Таким образом, по мнению Д. В. Винницкого, ограничение форм проявления автономии воли субъектов налогового права не означает подчинение воли одних субъектов налогового права властным волеизъявлениям других (в отличие, например, от некоторых иных публичноправовых отраслей: административного, в значительной степени бюджетного права). Напротив, рассматриваемая черта, как правило, предполагает всеобщее подчинение воли всех без исключения налогово-правовых субъектов общей модели отношения, закрепленной и детально регламентированной налоговым законом .

Представляется, что указанные выше доводы Д. В. Винницкого могут быть уточнены нами с учетом ряда обстоятельств, характеризующих метод государственного воздействия на участников налоговых отношений. Ведь властность присуща общественным отношениям, правовое регулирование которых характеризуется применением императивного, а не диспозитивного метода регулирования. Поэтому для ответа па вопрос, является ли властность отличительной чертой налогового правоотношения, нам представляется необходимым исследовать вопрос о том, соответствует ли указанному критерию безусловной императивности метод налогового права.

Между тем большинство исследователей отмечают, что помимо традиционного для финансового права метода властных предписаний,
налоговое право характеризуется определенными особенностями – использованием и диспозитивного
метода нравоного регулирования. Например, И. И. Кучеров пишет, что такие специфические черты налогового права проявляются в налоговых договорных отношениях, в частности по поводу заключения договоров об инвестиционном налоговом кредите (ст. 66–67 НК) . С указанной позицией согласны Ю. А. Крохина , О. В. Староверова , Н. А. Шевелева, О. А. Ногина, М. В. Кустова и др.

Более того, нам представляется необходимым добавить, что перечисленными случаями примеры использования диспозитивного метода в налоговом праве вовсе не ограничиваются. Например, диспозитивность присутствует в нормах налогового законодательства, регулирующих отношения по переходу на новый налоговый режим и выбору объекта налогообложения при УСН, порядку ведения и выбору регистров налогового учета, п. 1 ст. 26 НК дозволяет субъектам налогового права участвовать в налоговых правоотношениях лично или через представителей и в других случаях.

Однако в целом в финансово-правовой литературе преобладает позиция, согласно которой методом налогового права выступает метод властных предписаний (императивный, командно-волевой), поскольку «государство самостоятельно устанавливает процедуру установления, введения и уплаты налогов, а также материальное содержание этих отношений» , а использование диспозитивного метода незначительно (но все же его наличие в регулировании налоговых отношений признается).

На первый взгляд такое утверждение кажется абсолютно бесспорным. Не случайно в большинстве работ по финансовому и налоговому праву в той или иной форме указывается, что в основе юридического режима налогового права (как и у финансового и административного права) – фундаментирован принцип: «все что не разрешено, то запрещено», традиционно присущий административному и финансовому (публичному) праву. Однако возьмемся утверждать, что это не так. Ведь глубинным отличием налогового права от других отраслей, тяготеющих по отраслевому методу к административному и государственному праву, в любом демократическом государстве является его нахождение на острие публичных и частных интересов. В чем же это конкретно проявляется применительно к юридическому режиму регулирования налоговых отношений?

Представляется, что в условиях признания неприкосновенности права частной собственности, но необходимости его ограничения в общих (публичных) целях посредством налогообложения, неминуем отход от административного (или, как он может быть также назван, публично-правового, императивного и т.д.) метода воздействия государства на налогоплательщиков и иных частноправовых участников налоговых отношений. В Российской Федерации указанная тенденция проявляется в наличии среди принципов налогового права презумпции толкования в пользу налогоплательщиков всех неустранимых сомнений и неточностей законодательства о налогах и сборах. Эта презумпция закреплена в п. 7 ст. 3 НК и сформулирована следующим образом: «Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)». Таким образом, наличие этого, по сути центрального, но недооцениваемого в финансово-правовой науке принципа налогового права означает: все, что законодателем прямо (несомненно, непротиворечиво и ясно) не запрещено, для частноправовых субъектов налогового права (налогоплательщиков, плательщиков сборов ) разрешено. Следовательно, юридический режим налогового права характеризуется наличием в его основе принципа: «все, что прямо нс запрещено, то разрешено», который является частноправовым и согласно общепризнанной доктрине права присущ только отраслям цивилистического профиля. Указанное обстоятельство, резко выделяя налоговое право из публично-правовых отраслей, и позволяет утверждать, что тезис о властном характере налоговых правоотношений требует пересмотра.

В связи с изложенным представляется недостаточно аргументированной позиция В. И. Гуреева, который также рассматривает властный (императивный) характер как важнейший (главный) признак общественных отношений в сфере налогообложения. В частности, он указывает, что конкретные налоговые имущественные отношения строятся как властные отношения по изъятию части доходов (имущества) у юридических и физических лиц (налогоплательщиков) для обеспечения федерального, региональных и местных бюджетов .

Во-вторых,
в числе отличительных черт налоговых правоотношений в литературе отмечается их имущественный и (или) организационный характер.

Например, Р. О. Халфина называет характерной чертой налоговых и финансовых отношений имущественный и организационный элементы. При этом она отмечает, что соотношение имущественного и организационного элементов в различных отношениях, регулируемых налоговым правом, не всегда одинаково. В некоторых налоговых отношениях организационный элемент настолько доминирует, что фактически вытесняет имущественный . С. Д. Цыпкин также указывал, «что налоговые правоотношения имеют имущественный характер – выполнение налогового обязательства означает передачу в распоряжение государства определенных денежных средств. Поэтому невыполнение обязательства, нарушение его влечет за собой причинение материального ущерба государству, нарушение общегосударственных интересов» . С приведенной выше точкой зрения согласны В. В. Витрянский, С. Г. Пепеляев, С. А. Герасименко, М. В. Карасева. При этом С. Г. Пепеляев пишет, что «налоговые отношения являются имущественными, как и гражданско-правовые отношения» . В свою очередь, Д. В. Винницкий определяет налоговые отношения как организационно-имущественные. Ученый делает вывод, что «содержание имущественных отношений, регулируемых налоговым нравом, напротив, с одной стороны, проявляет себя в законном ограничении права собственности субъектов частного права (физических лиц, организаций). С другой стороны, имущественные отношения, регулируемые налоговым правом, – это отношения по формированию публичной собственности» . Напротив, М. В. Кустова указывает, что «налоговые правоотношения могут быть отнесены к организационным (процесс осуществления налогового контроля налоговыми органами, привлечения к ответственности лиц, виновных в совершении налоговых правонарушений) и организационно-имущественным отношениям, поскольку являются правовой формой выражения организуемого государством в односторонне-властном порядке перераспределения в свою пользу или в пользу муниципальных образований части внутреннего валового продукта» .

Помимо рассмотрения отдельных существенных черт налоговых правоотношений в ряде работ даны развернутые системы признаков таких правоотношений. Так, И. И. Кучеров указывает, что «налоговые правоотношения имеют следующие отличительные признаки:

  • – имеют место исключительно в сфере налогообложения;
  • – возникают, прекращаются и изменяются на основе норм налогового права;
  • – носят публичный характер;
  • – складываются по поводу денежных средств;
  • – обязательной стороной в них выступает государство (муниципальное образование) в лице налоговых или финансовых органов» .

Здесь же необходимо специально указать на позицию по рассматриваемому вопросу С. Г. Пепеляева. Указывая, что «налоговые отношения являются обязательственными (суть есть – односторонняя обязательственность)», он вслед за М. В. Карасевой замещает понятие «налоговое правоотношение» термином «налоговая обязанность». При этом указывается, что сутью такого обязательства является уплата налога: «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы» (ст. 57 Конституции РФ). Таким образом, С. Г. Пепеляев выделяет следующие существенные признаки налоговых правоотношений (именуя их признаками налогового обязательства): «Налоговое обязательство является относительным (субъективная определенность), т.е. имеет строго определенный состав участников. Платеж налога всегда проводится адресно. Налоговое обязательство – правоотношение активного типа. Налогоплательщик обязан совершить действие – заплатить налог, а налоговый орган имеет право требовать выполнения этой обязанности. Налоговое обязательство является целенаправленным. Налогоплательщик вносит платежи в пользу государства для формирования ресурсов субъектов публичной власти. Налоговое обязательство является гарантированным. Побуждением к его выполнению выступают санкции, установленные законодательством. Налоговому обязательству присуще только положительное содержание» . М. В. Карасева считает налоговое правоотношение разновидностью финансового правоотношения (ибо налоговое право является подотраслью финансового права). В связи с этим, по ее мнению, признаки финансового правоотношения и налогового в основных чертах сходны. При этом М. В. Карасева выстраивает систему признаков налогового правоотношения следующим образом:

во-первых, налоговое правоотношение возникает и развивается исключительно в сфере налоговой деятельности государства и муниципальных образований;

во-вторых, налоговое правоотношение является формой реализации публичных интересов, в связи с чем оно должно рассматриваться как публично-правовое отношение (это определено тем, что налоговое правоотношение возникает на основе нормы налогового права, которая, как уже отмечалось, является средством реализации интересов всего общества);

в-третьих, налогово-правовое отношение является, в сущности, отношением экономическим;

в-четвертых, одной из характерных черт налогового правоотношения является его имущественный характер;

в-пятых, налоговое правоотношение является властеотношением .

А. В. Брызгалин выделяет две особенности (признаки) налоговых правоотношений:

во-первых, они возникают в процессе деятельности государства и муниципальных образований по установлению и взиманию налогов;

во-вторых, такие правоотношения состоят из двух групп отношений: общих и специальных. При этом, по мнению ученого, общие налоговые правоотношения «возникают между налогоплательщиками и государством (муниципальным образованием) по поводу исполнения налогового обязательства налогоплательщика и имеют денежный характер. Вторые возникают в процессе реализации налогового обязательства налогоплательщика перед государством между плательщиком налогов и налоговыми органами, банками и т.д.» .

Таким образом, как уже указывалось, для определения содержания понятия «налоговое правоотношение» необходимо исследовать и выявить характерные черты правоотношений, формирующихся в сфере налогообложения. На основании проведенного анализа представляется возможным утверждать о наличии определенных отличительных особенностей налоговых правоотношений, которые могут служить основой для их отграничения от других видов правоотношений. Естественно, что эти особенности обусловлены прежде всего той сферой, в которой они возникают, изменяются и прекращаются, – сферой налогообложения, в которой государство реализует одну из своих важнейших функций. Причем они достаточно существенны, так как оказывают на природу налоговых правоотношений определяющее влияние. При этом не стоит забывать, что налоговое правоотношение является разновидностью правового отношения, а значит, ему присущи все те существенные признаки, которые характерны для правоотношения вообще.

Такие отличительные особенности, выступающие признаками налогового правоотношения, могут быть системно сформулированы нами следующим образом.

  • 1. Налоговое правоотношение представляет собой урегулированное нормами налогового права общественное отношение, которое возникает и развивается исключительно в сфере налогообложения (налоговой деятельности государства и муниципальных образований).
  • 2. Налоговое правоотношение является формой реализации публичных интересов,
    в связи с чем оно должно рассматриваться как публично-правовое отношение.
    Последнее обусловлено тем обстоятельством, что налоговое право обеспечивает публичные интересы и реализацию государственных функций и задач.
  • 3. Налоговые правоотношения являются сложносоставными и состоят из трех типов правоотношений: имущественных, организационных и смешанных (организационноимущественных).
    При этом различия указанных типов налоговых правоотношений могут быть очерчены следующим образом. Основной целью имущественных налоговых правоотношений является удовлетворение публичных финансовых потребностей (бюджетных интересов). Примером налоговых правоотношений такого типа могут выступать отношения но исполнению обязанности по уплате налогов (сборов). Организационные налоговые правоотношения возникают в процессе налогового администрирования и направлены на обеспечение эффективности налогообложения. Таким образом, возможно утверждать, что по отношению к имущественным налоговым правоотношениям они носят вспомогательный, обеспечительный характер. Примером таких организационных налоговых правоотношений могут выступать отношения по поводу постановки на налоговый учет налогоплательщиков и отдельных объектов налогообложения. Кроме того, необходимо выделять налоговые правоотношения смешанного типа, которые содержат и имущественную, и организационную составляющую. Примером таких смешанных (имущественноорганизационных) налоговых правоотношений могут выступать общественные отношения в сфере налогового контроля, а равно привлечения к ответственности за совершение отдельных видов налоговых правонарушений.
  • 4. Налоговое правоотношение характеризуется юридическим неравенством сторон
    и является властеотношением (отношением власти-подчинения). При этом необходимо отметить, что помимо вертикальных отношений
    в сфере налогообложения возникают и горизонтальные налоговые правоотношения
    между физическими лицами (организациями) и между государственными органами. Для уяснения содержания этой особенности налоговых правоотношений необходимо привести следующие примеры. В соответствии п. 3 ст. 32 НК налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления определенных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Аналогичная обязанность для органов внутренних дел предусмотрена п. 2 ст. 36 НК. Также органы внутренних дел полномочны по запросу налоговых органов участвовать в выездных налоговых проверках. В соответствии с п. 4 ст. 30 НК налоговые органы осуществляют свои функции и взаимодействуют с федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления и государственными внебюджетными фондами посредством реализации полномочий, предусмотренных НК и иными нормативными правовыми актами РФ.

Налоговые органы, таможенные органы и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач (п. 3 ст. 82 НК). ФНС России и ФТС России и их органы при выполнении возложенных на них задач могут осуществлять проверки участников внешнеэкономической деятельности, лиц, осуществляющих деятельность в области таможенного дела, и лиц, осуществляющих оптовую или розничную торговлю ввезенными товарами, либо по предварительному согласию привлекать в этих целях в качестве экспертов сотрудников таможенных и налоговых органов. В случае необходимости федеральные органы исполнительной власти могут создавать совместные рабочие группы из представителей заинтересованных подразделений для эффективного решения стоящих перед ними задач.

5. Налоговые правоотношения характеризуются особым составом участников.
Например, налоговые правоотношения можно поделить на отношения между частным и публичным субъектом, между частными субъектами, между публичными субъектами . Однако большинство авторов считают, что налоговые правоотношения возникают между субъектом публичного права, с одной стороны, а с другой – частного .

Так, М. В. Кустова утверждает, что действующее законодательство не содержит достаточных оснований для утверждения о возможности возникновения налоговых отношений без участия, выражающего публичную волю субъекта. В частности, по ее мнению, не усматривается налоговой природы отношений, складывающихся между налогоплательщиком и удерживающим налог из его средств работодателем. Содержание объема прав и обязанностей налогоплательщика и выступающего в роли налогового агента работодателя не зависит от их воли и определяется исключительно государством в односторонне-властном порядке. И, что особенно важно, налоговый закон не предполагает возможности взаимных требований налогоплательщика и агента именно по поводу соблюдения предписаний налогового закона. Так, налогоплательщик, пишет М. В. Кустова, не может понудить налогового агента принять во внимание документы, подтверждающие его право на налоговую льготу. Это уполномочен сделать налоговый орган по требованию налогоплательщика .

Однако нам представляется возможным не согласиться с данной точкой зрения. В п. 3 ст. 218 НК установлено, что стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из работодателей, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты. При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, давать объяснения эксперту (п. 7 ст. 95 НК).

  • 6. В налоговых правоотношениях одной из сторон всегда является публично-правовой участник
    (орган налогового администрирования – специально уполномоченный орган исполнительной власти). А это означает, что, несмотря на то что в правовых отношениях подобного рода практически могут участвовать различные субъекты, в них всегда имеется обязательная сторона (публичная).
  • 7. Налоговые правоотношения могут возникать по инициативе любой из сторон.
    Наличие правомочий, предоставляемых налогово-правовой нормой, либо возложение ею же определенных обязанностей – единственное условие, при соблюдении которого каждый, кто функционирует в сфере налогообложения, может быть инициатором возникновения либо прекращения налогового правоотношения. Это означает, что налогово-правовые отношения могут возникать по инициативе любой из сторон: исполнительных органов и их должностных лиц, физических лиц, нс являющихся предпринимателями, организаций, индивидуальных предпринимателей и т.д.

Особенностью же их является то, что возникать они могут, в отличие, например, от гражданско-правовых отношений, вопреки желанию или согласию второй стороны. При этом чаще всего это происходит вопреки согласию и желанию налогоплательщика (например, ст. 69 НК), однако в ряде случаев – вопреки согласию налогового органа (например, ст. 145 НК).

Поэтому здесь необходимо особо подчеркнуть, что вопрос об инициативе, желании участников правоотношений дискуссионен и недостаточно изучен юридической наукой. Как верно указывает Д. В. Винницкий, правовая инициатива субъектов, как правило, трактуется как правовой принцип , но в других случаях понимается в качестве характеристики метода правового регулирования или рассматривается лишь в связи с проблемой соотношения императивных и диспозитивных правовых норм без конкретной квалификации этого юридически значимого явления. Дискуссионной является и сущность инициативы. Одни ученые определяют ее как возможность выбора контрагентов и объектов правоотношения , другие – как возможность самостоятельно вызывать возникновение правоотношения .

При этом рассматриваемая особенность налогового правоотношения предопределена непременным участием в отношениях в сфере налогообложения публично-правового субъекта (исполнительного органа, должностного лица). Причем соответствующие налогово-правовые нормы прямо предписывают ему совершение таких действий, которые влекут за собой возникновение конкретных налоговых правоотношений. Этот субъект обязан по своей инициативе и своими действиями создавать подобное юридическое последствие, не вступая при этом в договорные связи с другой стороной. Для него подобные действия являются мерой не возможного, а обязательного поведения. Например, таковы положения ст. 46, 47, 87, 93, 94 НК. Например, согласно ст. 69 НК налоговый орган направляет требование налогоплательщику при наличии у него недоимки. Другая статья (ст. 46 НК) устанавливает, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно, путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика, налогового агента на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа.

В свою очередь, в отношении частноправового субъекта (налогоплательщика, налогового агента) возможность выступать инициатором вступления в налоговое правоотношение предусматривается положениями ст. 145, подп. 1, 5, 6, 12 п. 1 ст. 21 НК. Так, в соответствии со ст. 145 НК организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. Для вступления в такое налоговое правоотношение по предоставлению освобождения от уплаты НДС указанные лица представляют в налоговые органы соответствующие письменное уведомление и документы.

Налогоплательщики могут вступать с налоговыми органами в отношения по поводу получения по месту своего учета от налоговых органов бесплатной информации (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения (подп. 1 п. 1 ст. 21 НК).

Еще один пример налоговых правоотношений, возникающих по инициативе частноправового субъекта, приводит в одной из своих работ М. В. Карасева. Она указывает, что в налоговом праве некоторые виды субъектов, выступающих в качестве налогоплательщиков, в значительной степени сами могут инициировать правоотношения. Так, они вправе обращаться в финансовые органы за предоставлением отсрочек .

Кроме того, нам представляется необходимым подчеркнуть и возможность возникновения налоговых правоотношений по инициативе обеих сторон (это, как правило, отношения по поводу налогового договора и иные горизонтальные налоговые отношения). В законодательстве возможность существования таких налоговых правоотношений предусматривается в ст. 64, 66 и 346.11 НК. Между тем в настоящее время в финансово-правовой науке возможность возникновения налоговых правоотношений по инициативе обеих сторон не рассматривается.

  • 8. При возникновении в ходе налогового правоотношения налогового спора для его разрешения по выбору частноправового субъекта отношений (например, налогоплательщика) применяется административный и (или) судебный порядок.
  • 9. В ходе налоговых правоотношений для реализации материальных норм налогового права применяются налогово-процессуальные нормы как позитивного (регулятивного), так и налогово-деликтного характера.
  • 10. Налоговое правоотношение характеризуется наличием принципа, установленного п. 7 ст. 3 НК: «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика».
    В этом проявляется особое положение частноправового субъекта во властных правоотношениях в случаях наличия дефекта воли законодателя. По сути, это закрепление частноправового принципа «все, что не запрещено, то разрешено» в сфере публичных правоотношений.

Косвенно с таким выводом согласен и Д. В. Винницкий, когда пишет: «…Правомерность действий физических лиц и организаций, участвующих в налоговых отношениях, определяется, как правило, по… принципу (“разрешено все, что прямо не запрещено законом”). Законность же действий и решений государственных органов, органов местного самоуправления, обладающих властными полномочиями в налоговых отношениях и участвующих в них, определяется на основе анализа их компетенции по прямо нротивоноложному принципу (“запрещено все, что прямо не разрешено законом”). Таким образом, сочетание общедозволительного и разрешительного типов правового регулирования в налоговых отношениях вызвано особым субъектным составом этих отношений»

Согласно ст. 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действия (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговое право — официальный (государственный) регулятор общественных отношений, складывающихся в сфере налогообложения. Устанавливая юридические предписания(налогово0правовые нормы), оно тем самым придает налогообложению правовую форму, в результате чего возникают особые, урегулированные правом общественные отношения — налоговые правоотношения. Через подобное нормативное воздействие государство придает процессу изъятия части частной собственности легитимный характер, переводит его под свою юрисдикцию и защиту.

Налоговые правоотношения
— это общественные отношения, урегулированные нормами налогового права, носящие властно-имущественный характер и выражающие публичные интересы.

С целью достижения баланса между публичными и частными финансовыми интересами в сфере налогообложения государство максимально реализует все правовые регуляторы. В налоговом законодательстве содержатся регулирующие, запрещающие, обязывающие, поощрительные нормы, посредством которых налоговое право очерчивает необходимые, общественно значимые или полезные варианты поведения налогоплательщиков и государства, ограничивает в должной мере частные финансовые интересы и одновременно не позволяет публичному фискальному интересу преобладать в предпринимательской деятельности. Нормы налогового законодательства устанавливают и меры юридической ответственности за противоправное поведение субъектов.

Таким образом, налоговые правоотношения — это центральное звено механизма налогово-правового регулирования, основной канал реализации налогового права.

Налоговые правоотношения возникают не в силу того, что законодатель изобрел норму налогового права, а потому, что отношения по изъятию части частной собственности в доход государства не могут существовать ни в какой иной форме.

Налоговые правоотношения являются разновидностью финансовых правоотношений, поэтому им присущи все признаки последних, но имеют и характерные черты.

Налоговым правоотношениям свойственны следующие общеправовые признаки.

1. Формальная определенность
. Налоговые правоотношения регулируют четко определенные связи, возникающие между определенными субъектами. Они возникают, прекращаются или изменяются только на основе правовых норм, которые непосредственно моделируют налоговые правоотношения и реализуются через них. Именно правоотношения придают движение налоговым нормам, реализуют их цели и задачи, выражают регулятивный и охранительный потенциалы, показывают степень эффективности правового воздействия на сферу налогообложения.

2. Связь участников налоговых правоотношений юридическими правами и обязанностями.
Участники налоговых правоотношений выступают по отношению друг к другу как управомоченные и правообязанные лица, интересы одного могут быть реализованы лишь через деяния другого. Например, п. 1 ст. 21 НК РФ предоставляет налогоплательщику право получать от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, о налоговом законодательстве и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетности и разъяснения о порядке их заполнения. Названному праву корреспондирует установленная абз. 4 п. 2 ст. 32 НК РФ обязанность налоговых органов бесплатно предоставлять такую информацию и документы налогоплательщику.

Наличие законодательно установленных прав и обязанностей участников налоговых правоотношений дает основания каждой стороне рассматривать себя в качестве равной другой. Вместе с тем, учитывая публичную природу и властный характер налогового права, следует отметить, что каждая из сторон налогового правоотношения видит в другой средство для достижения желаемой цели.

3. Волевой характер налоговых правоотношений.
Он проявляется в двух аспектах. Во-первых, налоговые правоотношения возникают только на основе нормы налогового права, которая устанавливается по воле государства; во-вторых, налоговое правоотношение возникает и реализуется не автоматически, а только при наличии к тому воли хотя бы одной из его сторон. Например, на основании абз. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном налоговым законодательством.

Наличие налоговой нормы еще не означает, что на ее основе обязательно возникнет налоговое правоотношение. Без заинтересованности в ее реализации и без осуществления действий со стороны хотя бы одного из субъектов налоговое правоотношение не возникнет, тем более, не будет развиваться. Только в процессе взаимодействия участники налоговых правоотношений смогут реализовать предоставленные им права и выполнить возложенные на них обязанности.

4. Индивидуализация субъектов.
Налоговые правоотношения отличаются определенностью прав и обязанностей субъектов, координацией их взаимного поведения. Участники налоговых правоотношений всегда известны. Поскольку налоговые отношения имеют властный характер, одной стороной всегда будет выступать государство — самостоятельно или в лице компетентного органа. При постановке на налоговый учет каждый налогоплательщик получает индивидуальный номер, прикрепляется к определенной налоговой инспекции. В результате налоговые правоотношения являются не абстрактной связью, а упорядоченным правовыми нормами взаимодействием известных лиц.

5. Охрана налоговых правоотношений государством
. Каждая налоговая норма и, как следствие, возникающее на ее основе налоговое правоотношение, имеют санкции за нарушение установленного порядка поведения. В случае же нарушения налогового законодательства возникает ответная реакция государственного охранительного механизма: НК РФ установлена ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах (гл. 16 и 18), другие федеральные законы устанавливают меры ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков, за неправомерные действия или бездействия должностных лиц и иных работников органов внутренних дел, допущенные ими при реализации налоговых полномочий.

Государственная защита налоговых правоотношений показывает заинтересованность властного субъекта в наличии и поддержании установленного порядка в налоговой сфере. Даже деликтные налоговые правоотношения (возникающие из совершения налогового правонарушения) имеют государственную охрану. Это не свидетельствует о том, что государство заинтересованно в совершении налоговых правонарушений. Публичный интерес при обнаружении таких деликтов заключается в обеспечении законности и сохранении правопорядка в процессе привлечения виновных к ответственности. Поэтому при производстве дела о налоговом правонарушении государство устанавливает и гарантирует соблюдение необходимых процедурных и процессуальных действий, направленных на пресечение, выявление правонарушения, компенсацию государству причиненного имущественного вреда и убытков, наказание виновного с одновременным соблюдением прав человека.

Поскольку сфера возникновения всех налоговых правоотношений — финансовая деятельность государства по аккумулированию публичных доходов, то специфика этой области общественной жизни обуславливает следующие характерные черты налоговых правоотношений.

1. Возникновение и функционирование
. Налоговые правоотношения возникают и функционируют в процессе налоговой деятельности государства — т.е. деятельности по образованию за счет налоговых поступлений государственных и муниципальных фондов денежных средств в публичных целях.

2. Имущественный характер
. Налоговые правоотношения являются разновидностью финансовых отношений, в основе которых лежат имущественные отношения, носящие публичный характер. Правовое регулирование налогообложения не может обойтись и без установления процедурно-процессуальных норм, на основе которых возникают и функционируют процессуальные (организационные) правоотношения. Но эти правоотношения производны от материальных налоговых правоотношений, они обеспечивают движение денежных средств от налогоплательщиков в казну государства и создают охранительный механизм в налоговой сфере.

3. Направленность. Они направлены на образование государственных и муниципальных фондов денежных средств.

4. Обязательное участие государственных органов.
Обязательным участником и воздействующим субъектом является государство или муниципальное образование непосредственно или в лице компетентных органов. Налоговые правоотношения возникают только на основе правовых норм, установленных или санкционированных государством или (в пределах компетенции) муниципальным образованием. В этих же правоотношениях государство или муниципальное образование будут обязательным участником, которым принадлежит правотребование об уплате налогов. Тем самым, особенность налоговых правоотношений состоит не только в том, что в них участвует (в качестве стороны) государство или действующий от его имени уполномоченный орган, но и в том, что оно проявляет присущие ему властные функции в данном правоотношении.

5. Наличие третьей стороны при исполнении налоговой обязанности
. Согласно ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Тем самым НК РФ допускает возможность участия в налоговых правоотношениях лиц, не являющихся налогоплательщиками, но обязанными исчислить налог, удержать его из дохода налогоплательщиками, но обязанными исчислить налог, удержать его из дохода налогоплательщика и перечислить в соответствующий бюджет. Такие лица согласно ст. 24 НК РФ называются налоговыми агентами и их наличие в качестве участников налоговых правоотношений обуславливает особенность последних.

Налоговое правоотношение имеет свою структуру (состав), т.е. совокупность составляющих его взаимосвязанных элементов: субъект, объект, субъективное право и юридическая обязанность. Все элементы структуры налогового правоотношения направлены на достижение целей налоговой деятельности государства — своевременное и полное поступление обязательных платежей в казну при одновременном соблюдении прав налогоплательщиков. Вместе с тем каждый элемент выполняет и самостоятельные, только ему присущие функции, обусловленные спецификой конкретного налогового правоотношения, в рамках которого этот элемент функционирует. В налоговом правоотношении все элементы тесно взаимосвязаны и только в совокупности они способны вызывать к жизни и обеспечивать функционирование налоговых правоотношений. Наличие такого состава позволяет налоговому правоотношению выполнить все функции, возложенные на него в механизме налогово-правового регулирования.

Характеристика налогового правоотношения дается в ст. 2 НК РФ, в соответствии с которой законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения, складывающиеся в процессе установления, введения и взимания налогов и сборов в Российской Федерации, а также осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговое правоотношение представляет собой вид финансового отношения, урегулированного нормами налогового права. Следовательно, для него характерны все признаки финансового правоотношения, к которым, в частности, относятся следующие: 1) эти отношения складываются в процессе проведения финансовой деятельности, направленной на формирование, распределение, перераспределение и использование государственных и муниципальных фондов денежных средств, т.е. они носят распределительный характер; 2) их возникновение, изменение и прекращение непосредственно связаны с нормативными правовыми актами, поскольку субъекты финансового права сами не вправе устанавливать либо прекращать названные отношения; 3) финансовые правоотношения имеют денежный характер; 4) эти отношения имеют властный характер; 5) государство само непосредственно или в лице уполномоченных им субъектов выступает обязательной стороной названных отношений, что в сочетании с признаком властности свидетельствует об их властно-публичном характере.

Налоги выступают основным методом собирания денежных средств в процессе осуществления финансовой деятельности. Поэтому возникающие налоговые отношения неразрывно связаны именно с объективной необходимостью для любого государства осуществления данного вида деятельности как важнейшего инструмента достижения стоящих перед ним общесоциальных, публичных целей и задач.

Непременным участником налоговых правоотношений выступают государство или муниципальные образования в лице своих упол-
номоченных органов. Так, отношения по установлению налогов, т.е. по определению сущностных элементов того или иного налога или сбора, возникают между органами законодательной (представительной) и исполнительной власти. Законодательством определены полномочия этих органов по разработке соответствующих законопроектов, их обсуждению и принятию.

Отношения по установлению и введению налогов и сборов возникают также между Российской Федерацией и ее субъектами, органами местного самоуправления. Это закреплено законодательно, в первую очередь, в ст. 71 и 72 Конституции РФ, а также в НК РФ.

Основными налоговыми отношениями из приведенного ранее перечня являются отношения по взиманию налогов и сборов, в которых государство в лице своих налоговых органов тоже выступает в качестве их непременного участника.

Налоговые органы — обязательный участник отношений и по осуществлению налогового контроля, а также привлечения к ответственности за допущенные налоговые правонарушения. В последних, кроме того, участвуют суд и правоохранительные органы.

В целом можно сказать, что для налоговых отношений, как и для иных финансовых отношений, свойственен публично-правовой характер; властный, имущественный (денежный), обязательственный характер.

В то же время налоговые правоотношения обладают и рядом специфических особенностей, которые отличают их от иных финансовых правоотношений. К ним могут быть отнесены следующие.

Налоговые правоотношения отличаются прежде всего сферой финансовой деятельности, поскольку к ним относятся отношения, как отмечалось ранее, складывающиеся в процессе установления, введения и взимания налогов и сборов в Российской Федерации, а также осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и действий и бездействия их должностных лиц,

привлечения к ответственности за совершение налогового правона-

§ 1. Понятие и виды налоговых правоотношений

Особая сфера возникновения и существования налоговых правоотношений обусловливает и некоторые особенности их субъект- но-объектного состава, например, участие налоговых органов, а так- же содержание как совокупности взаимосвязанных и взаимообусловленных прав и обязанностей сторон в названной сфере.

Налоговые правоотношения могут существовать лишь в правовой форме, т.е. «при наличии соответствующего закона, только в форме правоотношения»18, поскольку обязанность уплачивать налоги устанавливается только законодательно. Следовательно, правовая форма в данном случае является определяющей для возникновения, изменения или прекращения общественного отношения.

Более глубокому пониманию сущности данного явления способствует рассмотрение видов налоговых правоотношений.

В юридической литературе предлагаются различные классифицирующие признаки.

Взависимости от функций, выполняемых нормами права, принято различать регулятивные и охранительные налоговые правоотношения.

К первым могут быть отнесены отношения по установлению, введению, взиманию налогов и сборов. Ко второму виду относятся, в частности, отношения по привлечению к налоговой ответственности.

По характеру налоговых норм они делятся на отношения материальные и процессуальные. Если отношения по поводу исчисления, уплаты налога или сбора, выполнения иных налоговых обязанностей относятся к материальным, то отношения, связанные с порядком назначения, проведения налоговых проверок, особенностей привлечения к налоговой ответственности, порядком обжалования актов налоговых органов и т.п., можно отнести к процессуальным.

По субъектному составу налоговые правоотношения можно подразделить на: 1) отношения, возникающие между РФ и субъектами РФ; между РФ и муниципальными образованиями; между субъектами РФ и муниципальными образованиями — к ним относятся отношения по поводу установления и введения налогов и сборов; 2) отношения между государством (муниципальными образованиями) в лице уполномоченных органов и налогоплательщиками, а также иными участниками налоговых правоотношений — по поводу взимания налогов и сборов, проведения налогового контроля, привлечения к налоговой ответственности, а также обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц.

Похарактеру межсубъектных связей ониделятся на отношения абсолютные и относительные. Под абсолютными правоотношениями в

» Финансовое право: Учебник / Под ред. В.В. Бесчеревных и С.Д. Цыпкина. М. 1967. С. 197.

теории права понимаются те, в которых точно определена лишь одна сторона. Например, отношения по установлению и введению налогов и сборов, в которых уполномоченный орган принимает соответствующий нормативный правовой акт, носящий обязательный характер для неопределенного числа субъектов. Относительными являются те правоотношения, в которых конкретные налогоплательщики выступают в качестве обязанных лиц, наделенных одновременно и соответствующими правами.

По цели они делятся на отношения основные и обеспечительные (сопутствующие). Традиционно основными считаются отношения по взиманию, уплате налога или сбора. В то же время отношения, возникающие по поводу постановки на налоговый учет, по проведению налоговых проверок и т.п. принято рассматривать как вспомогательные, обеспечивающие выполнение обязанностей налогоплательщиком, предусмотренных налоговым законодательством.

Более глубокому рассмотрению сущности налогового правоотношения способствует изучение его структуры, в которой также проявляются как общие, так и специфические черты налогового правоотношения как разновидности финансовых правоотношений.

Как и любое другое правоотношение, налоговое правоотношение имеет структуру, включающую следующие элементы: субъекты, объекты и содержание.

Под субъектами правоотношения понимаются лица, между которыми возникают юридические связи, взаимоотношения по поводу достижения соответствующих целей. К ним относятся, с одной стороны, государство, муниципальное образование в лице налоговых органов или их должностных лиц, а с другой стороны — налогоплательщики, плательщики сборов и иные обязанные лица.
Объектом правоотношения является то, по поводу чего общественное отношение возникает. Объектом налогового правоотношения является то, по поводу чего возникает налоговое правоотношение — налог, сбор, размер которого определяется установленными законодательством о налогах и сборах правилами, порядок их взимания, уплаты, осуществление в этой связи налогового контроля, привлечение
к налоговой ответственности и обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц.

Правовая урегулированность значительной части налоговых отношений является необходимым условием достижения целей, поставленных государством в процессе функционирования налоговой системы. Урегулированные нормами налогового права, они становятся правовыми отношениями: возникают на основе норм налогового права, их участники находятся во взаимной связи через субъективные юридические права и обязанности, такие связи (отношения) охраняются принудительной силой государства.

Следует иметь в виду, что ряд налоговых отношений не нуждается в правовой регламентации (при осуществлении организационной, подготовительной, информационной, аналитической, массово-разъяснительной и иной деятельности государственных органов). Однако именно правовые отношения выражают основное содержание деятельности государства в налоговой сфере, придают ей целенаправленность и четкую организованность.

Только при взаимосвязанных юридических правах и обязанностях, реализация которых гарантируется мерами государственного принуждения, может быть обеспечено получение государством запланированных налоговых доходов.

Таким образом, налоговые правоотношения — это урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие по поводу установления и взимания налогов с организаций и физических лиц. Налоговые отношения отличаются от финансовых и административных, имея особые элементы: субъекты и объекты.

В общем виде содержанием налогового правоотношения является обязанность налогоплательщика внести определенную денежную сумму в бюджетную систему или внебюджетные фонды в соответствии с установленными ставками и в предусмотренные сроки, а обязанность налоговых органов — обеспечить уплату налога.

Особенности налоговых правоотношений

Во-первых, налоговые правоотношения являются разновидностью имущественных, так как возникают по поводу денежных средств между государством и обязанными субъектами в связи с уплатой налогов.

Во-вторых, одной из сторон в них всегда выступает государство или его уполномоченный орган, органы местного самоуправления. Государственные органы имеют не только право властных предписаний, но и обязанности, связанные с правами других участников финансовых правоотношений. Права всех участников налоговых правоотношений находятся под зашитой государства, реализация их, как и выполнение обязанностей, обеспечивается его принудительной силой.

В-третьих, возникновение, изменение и прекращение налоговых правоотношений происходит при наличии четко определенных в правовых нормах условий, или юридических фактов. Сами участники правоотношений о них договариваться не вправе.

К юридическим фактам в налоговом праве традиционно относятся действия (бездействие) или события.

Налоговое правоотношение состоит из трех элементов: субъектов, объекта, взаимосвязи. Взаимосвязь предполагает наличие прямых и обратных взаимодействий, в процессе которых реализуются юридические права и обязанности участников. Следует отметить, что налоговые правоотношения по содержанию относятся к числу сложных. Это означает, что обе стороны правоотношения имеют юридические права и несут обязанности. При этом одно из правоотношений является основным, а остальные — производными.

Так, при уплате налога основным выступает правоотношение, в силу которого налогоплательщик обязан уплатить соответствующий налог, а налоговые органы осуществляют деятельность по его взиманию. При этом налогоплательщик имеет право на получение информации о порядке и сроках уплаты налога, которому соответствует обязанность налогового органа таковую информацию предоставить. Производными же в этом случае будут правоотношения по налоговому контролю, осуществляемому налоговыми органами, и налоговой отчетности.

Налоговое право, регулируя относящиеся к его предмету общественные отношения, определяет круг участников или субъектов этих отношений, наделяет их юридическими правами и обязанностями, которые обеспечивают своевременное и правильное исчисление и уплату налогов и т. д. Носители этих прав и обязанностей являются субъектами налогового права. Следует различать понятие «субъект налогового права» и «субъект (или участник) налогового правоотношения», хотя они во многом совпадают.

Субъект налогового права
— это лицо, обладающее правосубъектностью, т.е. потенциально способное быть участником налоговых правоотношений; субъект налогового правоотношения
это реальный участник конкретных правоотношений.

При определении объекта налоговых правоотношений
следует учитывать, что в соответствии с ГК РФ (ст. 128) к объектам гражданских прав относятся: вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Исходя из этого можно сказать, что под объектом налогового правоотношения понимается то, на что направлены права и обязанности субъектов правоотношений. Наличие объекта налогообложения является фактическим обстоятельством (основанием) взимания налога.

a b c d e f g h i j k l m n o p q r s t u v w x y z